交易性金融资产和可供出售金融资产会计处理存在的问题及其建议论
论文导读：根据新准则规定，企业在取得除长期股权投资准则所规范的股权投资等金融资产以外的企业金融资产时，应根据《企业会计准则第22号――金融工具确认与计量》中对金融资产划分为四类：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（包括交易性金融资产和指定为公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产）、持有至到期投资、贷款和应收款项及可供出售金融资产。可供出售金融资产是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产。新准则对金融资产的规定本希望能够改善上市公司的会计信息质量，但是由于新准则仍存在缺陷，反而给上市公司管理层提供了一定的盈余管理空间。
关键词：交易性金融资产，可供出售金融资产，盈余管理
随着全球经济一体化进程的加快，我国会计处理不断与国际接轨，财政部于2006年2月15日印发了新的《企业会计准则》，其中《第22号――金融工具确认和计量》正是国际会计趋同的产物。
根据新准则规定，企业在取得除长期股权投资准则所规范的股权投资等金融资产以外的企业金融资产时，应根据《企业会计准则第22号――金融工具确认与计量》中对金融资产划分为四类：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（包括交易性金融资产和指定为公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产）、持有至到期投资、贷款和应收款项及可供出售金融资产。其中交易性金融资产的目的主要是为了近期内出售或回购；可供出售金融资产是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产。
新准则对金融资产的规定本希望能够改善上市公司的会计信息质量，但是由于新准则仍存在缺陷，反而给上市公司管理层提供了一定的盈余管理空间。其中对交易性金融资产和可供出售金融资产的划分，主要取决于管理层的持有意图。交易性金融资产和可供出售金融资产均以公允价值进行后续计量，但不同的是，交易性金融资产按公允价值且其变动形成的利得或损失计入当期损益，影响的是利润表；而可供出售金融资产公允价值变动形成的利得或损失计入所有者权益，直到该金融资产终止确认时再转出，计入当期损益。于是管理层在初始确认某项金融资产时可以选择持有期间的公允价值变动损益是计入利润还是计入资本公积。
比如购入一支存在活跃市场的债券，按照管理层的持有意图，可以被分为交易性金融资产，持有到期金融资产，可供出售金融资产；同样一支活跃股票，按照管理层的持有意图可以分为交易性金融资产、可供出售金融资产。分类不同，计量方式就不同，对于当期及以后各期的损益、权益影响也不同。免费。其中可供出售金融资产以公允价值计量，而且在终止确认和计提减值准备前，变动计入权益，不计入损益；在终止确认或计提减值准备时可将累计变动计入损益；这就为管理层管理利润、每股净利润等提供了一个很好的工具。而且从上市公司已公告的报表来看，金融资产中存在相当部分的可供出售金融资产，特别是银行和保险公司。也就是已经很多上市公司已经利用可供出售金融资产作为盈余管理的工具了。免费。而且随着越来越多的公司拥有越来越多的金融资产，可供出售资产将成为更多公司的利润调节器，成为其盈余管理的工具。
那么如果想要防止管理层利用对金融资产分类选择来进行盈余管理，从根本上有关部门应进一步完善该准则，对金融资产分类标准方面做出较详细的规定，尽量减少和克服其自身的不确定性，避免使用者误解，使之更具操作性。免费。
而自2008年金融危机以来，国际会计准则理事会（IASB）做了大量改进国际准则的`工作，其中为积极推进降低金融工具会计准则复杂性的综合项目而全面修改金融会计准则。2009年11月12日IASB发布了《国际财务报告准则第9号――金融工具》（IFRS9），完成了第一阶段解决金融资产的计量和分类问题的工作，这是IASB取代《国际会计准则第39号――金融工具：确认和计量》（IAS39）项目的第一步。
IFRS9要求“金融资产在初始确认时作出分类，并以下列基础计量：摊余成本或公允价值。满足下列条件时，金融资产按摊余成本计量：业务模式的目标是持有资产以获取合同现金流量；及合同条款仅导致在特定日期产生支付本金以及未偿还本金的利息的现金流量。所有其他金融资产都须按公允价值计量。”IFRS9删除了目前IAS39规定的持有至到期投资、可供出售的金融资产以及贷款和应收款项这几个类别，分类基准是基于企业的业务模式和金融资产的合同现金流量的特征。企业业务模式由企业的关键管理人员确定，不再取决于管理层对单个金融资产的意图，而是在一个更高的层面来确定。企业对金融资产的管理可能有多过一个的管理模式，亦可根据不同的目标管理不同的资产组合。
计量上，IFRS9取消了IAS39的例外情况，即不再允许公允价值不能可靠计量的无报价权益工具投资和相关的衍生工具按成本计量。这些金融工具现改按公允价值计量，但准则亦指出在某些限定情况下，成本可能是公允价值的一个恰当估值。以公允价值计量的金融资产的公允价值所有变动均在损益中确认，选择将公允价值变动计入其他综合收益的权益投资和属于套期关系一部分的资产除外。按摊余成本计量的资产的利得或损失，在相关资产终止确认时、减值或重分类时和通过适用实际利率法，确认于损益。
虽然目前国际、国内已修订或将要修订相关的准则，但就当前中国的情形我还有几点建议。
（一）建议企业自我约束地选择会计政策
企业是市场中最重要的主体，企业选择会计政策应受国家、所有者、债权人、经济环境以及企业自身的多重制约。从社会责任、法律义务和自身利益出发，企业在选择会计政策时，无论是投资者还是经营管理者都必须进行自我约束，合法合理地选择会计政策，选择有利于提高企业形象的会计政策。
（二）建议有关监管方的强化监督，加大执法力度
各有关执法部门应强化执法意识，加大执法力度，严厉打击各种会计信息披露违法行为，从执法上使造假者受到震慑。让每个企业家、会计人员明白造假所付的成本与风险要远远高于造假所得到的收益，真正做到有法必依，违法必究，执法必严，维护市场的正常经济秩序。
主要参考文献
[1] 中华人民共和国财政部．企业会计准则2006[M] ．北京： 经济科学出版社，2006．
[2] 中华人民共和国财政部．企业会计准则―应用指南2006[M] ．北京：经济科学出版社，2006．
[3] 中华人民共和国财政部．中国企业会计准则与国际财务报告准则持续全面趋同路线图（征求意见稿）[S]. 2010.04
【交易性金融资产和可供出售金融资产会计处理存在的问题及其建议论】
新时期以来，由于资产阶级自由化思潮日渐泛滥，文艺理论上许多问题发生了激烈的争论，例如文艺本质问题，文艺与政治关系问题，人性论问题，向内转问题，文学主体性问题，崛起的新潮问题等等；一时间种种错误言论，诸如“淡化政治”、“淡化生活”、“不屑于歌颂丰功伟绩”、“自我表现”、“反理性”……沉渣泛起。这些争论，这些泛滥的错误思潮，都同如何看待社会主义文艺的阶级性问题有密切的关系。如果能够在这个问题上得出正确的认识，那么其他问题也就比较容易解决了。
过去文艺界在阶级性问题有过“左”的倾向，尤其受政治上“以阶级斗争为纲”的影响，把阶级斗争扩大化，产生过不良影响；而林彪、“四人帮”在“文革”期间把阶级斗争弄到是非颠倒，歪曲到登峰造极的境地，为人们所深恶痛绝。无论是“左”倾、也无论是林彪“四人帮”的恶意歪曲，都是我们坚决反对的。今天我们理解、认识社会主义文艺的阶级性，决不是回到“以阶级斗争为纲”的轨道。但是，这儿年文艺理论界似乎刘一社会主义文艺的阶级性缄口不言，似乎一谈文艺阶级性即是“左”，即是“僵化”。如此，阶级性问题又似乎成了禁区，一个新的禁区。关于文艺的阶级性问题，从列宁，毛泽东到鲁迅，都有十分精辟的论述。我以为他们的论述是经典性的，是马克思主义的基本原理，这些原理没有过时。这些我们就不必重复了。当今需要一认真探讨的，是如何看待新时期社会主义文艺的阶级性问题，我们必须对此作出正面的回答。
经过40年的社会发展，我们已经进入了一个新的时期，阶级斗争已经不是我国社会的主要矛盾，但是，这只是问题的一个方面；阶级斗争并没有熄灭，它在一定范围内还将长期存在，在一定条件下还可能激化。这是问题的又一个方面，是值得十分注意的方面。可是一段时期里这后一方面往往被一些人故意抹煞，把它“遗忘”了。直至1989年春夏之交的政治风波，这又才引起人们的注意，清醒地认识到“没有熄灭”、“还可能激化”并非一般说说，而是现实的存在。江泽民同志在《庆祝中国共产党成立七十周年大会上的讲话》，阐明了新时期阶级斗争的表现方式和性质。应该看到，国外敌对势力对我国采取和平演变、渗透、颠覆的斗争手段，和平演变与反和平演变、渗透与反渗透、颠覆与反颠覆的斗争将长期存在，这是新时期国际范围阶级斗争的重要表现。它同国内资产阶级自由化与四项基本原则的斗争交织在一起。社会主义文艺作为社会现实的反映，作为一种社会意识形态，怎么可能不具有阶级性呢?在这样的现实面前，文艺要超阶级依然只能像鲁迅先生嘲笑过的实在也是一个心造的幻影，仍然恰如用自己的手揪着头发，要离开地球一样。
社会主义文艺的阶级性问题，当然是由现实社会阶级斗争的态势决定的；而社会主义文艺作为一种社会意识形态，也由意识形态的矛盾斗争的态势所决定。江泽民同志《加强党的理论建设》一文指出：改革开放，必然有资本主义腐朽思想乘隙而入。他又说：国内外敌对势力正在政治、思想、文化、经济等广泛领域加紧对我国进行和平演变，进行渗透和颠覆活动。思想文化领域的斗争更为突出。江泽民同志还指出：资产阶级自由化与四项基本原则的斗争大量地经常地表现为意识形态领域的思想理论斗争。回顾新时期以来，关于“启蒙救亡双重变奏”、“主体性”，乃至攻击马克思主义、攻击毛泽东思想，形形色色的反马克思主义谬论；什么“个人价值”、“自我表现”、“反理性”、“性解放”……形形色色资产阶级腐朽的享乐主义人生观、价值观、文艺观，泛滥成灾，触目惊心的现象，这就是改革开放形势下意识形态领域斗争的新态势。
我国现阶段还处于社会主义初级阶段。在这个社会阶段里，必然还有旧社会遗留下来的东西。在生产资料变革基本解决之后，旧社会的遗留物还存在，在意识形态领域内还留存有封建主义思想，殖民地社会思想意识，这些东西在一定的气候下也会沉渣泛起，泛滥成灾。如近年来，种种封建迷信意识“崛起”，什么风水、占卜、相术、择吉、巫术等等在一定气候下时兴起来。有些甚至打着学术性、科学性的招牌来搞封建迷信。又如，近年来“崇洋”意识之浓厚，令人膛目结舌。这些自然和旧中国半封建半殖民地社会有密切关系。
意识形态领域内这些复杂、尖锐的斗争矛盾的情状会较长时间存在，并且会在一定气候下变得剧烈起来。意识形态领域内的这种矛盾和斗争对我们文艺的影响是不可低估的，对这一点必须有清醒的认识。列宁在《无产阶级革命与叛徒考茨基》中所说的：“从资本主义过渡到共产主义是一整个历史时代。只要这个时代没有结束剥削者就必然存在着复辟希望，并把这种希望变为行动。”我以为列宁的论述至今仍闪耀着真理的光辉，特别是从当今国际上风云变幻的大背景来看，尤其是这样。
在这样的背景之下，文艺必然表现出一定的阶级性。在新时期里，党根据客观实际调整了文艺政策，提出了社会主义文艺方向以及一系列方针政策，就体现了新时期社会现实与意识形态的阶级斗争态势的特点。我们社会主义文艺的方向是“为人民服务，为社会主义服务”，它给社会主义文艺作了质的规定。列宁在《党的组织与党的文学》中说到：社会主义文艺不是为饱食终日的贵妇人服务，不是为百无聊赖、胖得发愁的儿万上等人服务，而是为千千万万劳动人民，为这些国家的精华、国家力量、国家的未来服务。列宁这里指出的正是社会主义文艺的方向性问题。“为人民服务，为社会主义服务”的文艺方向，是列宁论述的继承和进一步发展。所以，“二为”方向具有鲜明的阶级倾向性，表明了与资产阶级文艺根本对立的质的区别。
文艺为人民服务、为社会主义服务包含有具体的阶级内容，不是空洞的口号。社会主义在政治体制上是以工人阶级为领导、工农联盟为基础的人民民主专政的国家，广大人民当家做主，构成了社会的统治力量，同资本主义社会的剥削阶级为社会的“主人”性质根本不同。我们的文艺既是为人民服务，为社会主义服务的，就完全区别于那些为资本主义社会为剥削阶级服务的文艺。前些年在资产阶级自由化思潮影响下，一些“文化精英”认为“二为”方向是从外面加给文艺的，是对文艺的束缚，文艺要回到“自身”，必须“突破”“二为”；一些人则声称文艺就是贵族的，声称要做精神贵族。这种种谬论分明是要改变社会主义文艺的阶级属性，使它蜕变为资产阶级、贵族阶级的文艺。
前些年资产阶级自由化泛滥时，一些“文化精英”把“百花齐放、百家争鸣”方针歪曲为超阶级的口号，主张没有任何前提、没有阶级内容的“放”和“鸣”，实质上是搞资产阶级自由化。“双百”方针也是有明确的阶级内涵的，提出“双百”方针时，就提出了“六条标准”；这“六条标准”是前提，体现了“双百”方针的无产阶级性质。在新时期里，“双百”方针是建立在四项基本原则的基础上的，这是前提条件。如果抽掉了“双百”方针的前提，就是抽掉了它的阶级属性，使它变成了资产阶级的方针了。
新时期社会主义文艺的阶级性问题不仅仅是理论问题，而巨是为文艺界无数事实证明了的实践问题。如上所述，前些年文艺界内一些人提倡作家做精神贵族，认为文艺本来就是属于贵族的；倡导文艺与人民“离婚”，把自己放在高踞人民群众之上的位置，这就完全是违背了为人民服务，为社会主义服务的方向。至于那些明目张胆攻击社会主义制度的“作品”，如《河殇》、《论毛泽东现象》之类，把社会主义社会写成“叫人无法忍受”的“腐朽而黑暗的存在”，煽动人们起来做“绝望的抗争”，正是代表着国内外敌对势力向我们进攻的东西，是资产阶级自由化的典型代表。我们必须从这一角度去认识它们的本质。